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A não cumulatividade é um dos pilares da Reforma Tributária do Consumo. Com a criação do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), o sistema brasileiro passa a adotar uma lógica de creditamento significativamente mais ampla do que aquela tradicionalmente associada ao ICMS, ao PIS e à Cofins.
A mudança não é apenas terminológica. A Lei Complementar nº 214/2025 estabelece, como regra, que o contribuinte sujeito ao regime regular pode apropriar créditos de IBS e CBS correspondentes às suas aquisições, sem condicioná-los ao conceito tradicional de insumo, à essencialidade ou à integração física ao produto, observados os requisitos e as limitações previstos na legislação. O novo modelo é estruturado como um IVA de base ampla, não cumulativo e orientado pelo princípio da neutralidade.
Essa amplitude, entretanto, não significa crédito irrestrito. Entre as principais limitações está justamente aquela relacionada aos bens e serviços de uso ou consumo pessoal, tema que ganhou regras mais detalhadas após a publicação da LC nº 227/2026, do Decreto nº 12.955/2026, que regulamenta a CBS, e da Resolução CGIBS nº 6/2026, que regulamenta o IBS.
O que significa a não cumulatividade no IBS e na CBS?
Em termos simples, a não cumulatividade procura evitar que os tributos incidentes em uma etapa da cadeia econômica se acumulem como custo tributário na etapa seguinte.
Imagine uma empresa que adquira determinado bem por R$ 10.000,00 e que sobre essa operação incidam IBS e CBS. Em regra, os valores de IBS e CBS correspondentes à aquisição poderão ser apropriados como crédito pelo adquirente sujeito ao regime regular, desde que atendidos os requisitos legais, especialmente a extinção dos débitos da operação anterior, quando exigível, e a comprovação da operação por documento fiscal eletrônico idôneo. Posteriormente, quando essa empresa realizar suas próprias operações e apurar débitos de IBS e CBS, os créditos poderão ser utilizados para reduzir o valor a recolher.
A LC nº 214/2025 disciplina essa sistemática principalmente nos arts. 47 a 56. O art. 47 determina que o contribuinte sujeito ao regime regular poderá apropriar créditos quando ocorrer a extinção dos débitos referentes às operações das quais seja adquirente. Os créditos de IBS e CBS são controlados separadamente: crédito de IBS não compensa CBS e crédito de CBS não compensa IBS. Além disso, a operação deve estar comprovada por documento fiscal eletrônico idôneo.
A regra de vinculação entre crédito e extinção do débito merece atenção. O art. 27 da LC nº 214/2025 prevê que o débito poderá ser extinto, entre outras formas, por compensação, pagamento pelo contribuinte, split payment, recolhimento pelo adquirente ou pagamento por responsável tributário.
Existe, porém, uma importante regra de transição. O art. 48 da LC nº 214/2025 dispensa a comprovação da extinção do débito enquanto não estiverem implementados os mecanismos ali indicados de split payment e de recolhimento pelo adquirente. Nessa situação, o crédito fica condicionado ao correto destaque do IBS e da CBS no documento fiscal eletrônico.
Portanto, a legislação construiu um sistema no qual, uma vez implementados integralmente os mecanismos de pagamento e controle, haverá forte conexão entre o documento fiscal, a extinção do débito da operação anterior e a apropriação do crédito pelo adquirente.
A grande mudança: de “insumo” para crédito financeiro amplo
Esse talvez seja um dos aspectos mais relevantes da Reforma Tributária para as empresas.
No regime atual do PIS e da Cofins, inúmeras discussões envolvem saber se determinada despesa pode ou não ser considerada insumo. No ICMS, por sua vez, existem conhecidas limitações relacionadas ao uso ou consumo, além das controvérsias sobre ativo imobilizado.
O IBS e a CBS partem de lógica diferente. A regra do art. 47 da LC nº 214/2025 não condiciona o crédito a um conceito tradicional de “insumo”. Em vez disso, estabelece uma permissão geral de creditamento e traz exceções específicas, entre elas as aquisições consideradas de uso ou consumo pessoal.
Isso gera uma distinção fundamental:
“Uso ou consumo pessoal” não significa simplesmente “uso ou consumo pela empresa”.
Materiais de escritório, softwares administrativos, serviços jurídicos e contábeis, equipamentos utilizados pela empresa, energia, telecomunicações e outras despesas relacionadas à atividade econômica não perdem automaticamente o direito ao crédito apenas porque não são incorporados fisicamente ao produto vendido. O creditamento, contudo, dependerá do enquadramento do contribuinte no regime regular e do atendimento dos demais requisitos e limitações previstos na legislação.
A questão central passa a ser outra: a aquisição está inserida na atividade econômica do contribuinte ou representa, efetivamente, consumo pessoal de determinada pessoa?
Essa mudança tende a reduzir diversas discussões que hoje existem sobre a natureza do gasto e, ao mesmo tempo, aumenta a importância da correta identificação da finalidade e do destinatário efetivo das aquisições.
Afinal, o que é considerado uso ou consumo pessoal?
O art. 57 da LC nº 214/2025 estabelece dois grandes grupos. O primeiro compreende bens e serviços que, por sua própria natureza, são tratados pela legislação como de uso ou consumo pessoal, como joias, pedras e metais preciosos, obras de arte e antiguidades, bebidas alcoólicas, derivados do tabaco, armas e munições, bens e serviços recreativos, esportivos e estéticos, além dos bens e serviços relacionados à aquisição ou manutenção desses itens.
Isso não significa, entretanto, que uma empresa que comercialize esses produtos perderá seus créditos.
Uma distribuidora de bebidas alcoólicas, por exemplo, não está adquirindo bebidas para “consumo pessoal”, mas para comercialização. Da mesma forma, uma joalheria pode adquirir joias para revenda, e uma empresa de segurança pode adquirir armas e munições destinadas à sua atividade, observados os critérios regulamentares.
Por isso, a própria LC nº 214/2025 excepciona os bens utilizados preponderantemente na atividade econômica. O Decreto nº 12.955/2026 e a Resolução CGIBS nº 6/2026 detalham esses critérios. Assim, por exemplo, os bens dessas categorias destinados à comercialização ou à fabricação de produtos que serão comercializados deixam de ser tratados como consumo pessoal nas hipóteses previstas na regulamentação.
O ponto central, portanto, é a destinação econômica do bem ou serviço, e não apenas a sua natureza.
Bens fornecidos a sócios, administradores e empregados
O segundo grupo previsto no art. 57 é ainda mais relevante para a rotina empresarial. A legislação considera de uso ou consumo pessoal os bens e serviços adquiridos pelo contribuinte e fornecidos gratuitamente ou por valor inferior ao de mercado ao próprio contribuinte pessoa física, aos sócios, acionistas, administradores, membros de determinados conselhos, empregados e também aos respectivos cônjuges, companheiros e parentes até o terceiro grau.
O objetivo é relativamente claro: impedir que despesas particulares sejam inseridas dentro da pessoa jurídica apenas para gerar créditos de IBS e CBS.
Um automóvel adquirido pela empresa para atender necessidades particulares de um sócio, por exemplo, não deve produzir o mesmo crédito de um veículo efetivamente utilizado na atividade empresarial.
O mesmo raciocínio alcança imóvel residencial e os gastos relacionados à sua aquisição, locação ou manutenção, bem como veículos e despesas associadas, inclusive seguro e combustível, quando inseridos nas situações de consumo pessoal previstas na legislação. O Decreto nº 12.955/2026 e a Resolução CGIBS nº 6/2026 tratam expressamente dessas hipóteses.
Nem todo benefício concedido ao empregado é consumo pessoal
Aqui aparece uma das partes mais importantes da regulamentação.
Seria inadequado considerar automaticamente como consumo pessoal todo bem ou serviço utilizado por empregados. Existem diversas despesas que, embora tenham uma pessoa física como destinatária imediata, são necessárias à própria atividade empresarial. Por isso, a LC nº 214/2025 e os regulamentos estabelecem exceções.
Uniformes, fardamentos e equipamentos de proteção individual não são considerados consumo pessoal nas condições previstas na legislação. O mesmo ocorre com alimentação e bebida não alcoólica fornecidas no estabelecimento durante a jornada de trabalho, serviços de saúde e creche disponibilizados no estabelecimento e determinados benefícios previstos em negociação coletiva.
A regulamentação avançou ainda mais ao tratar de situações muito comuns no ambiente corporativo. O Decreto nº 12.955/2026 estabelece que também não serão considerados de uso ou consumo pessoal, observados os requisitos regulamentares, veículo, equipamento de informática e aparelho de comunicação fornecidos ao empregado para utilização estritamente vinculada às suas funções, desde que as características e a quantidade sejam compatíveis com a necessidade. A mesma lógica alcança serviços de transporte, telefonia e conexão de dados custeados para o empregado quando estritamente relacionados às suas funções.
Na prática, portanto, um notebook entregue a um empregado para trabalhar não deve ser equiparado a um notebook adquirido pela empresa e entregue a ele para uso particular.
Essa diferença será extremamente relevante para os controles fiscais das empresas.
Plano de saúde, vale-refeição, vale-alimentação e educação
A LC nº 227/2026 também aperfeiçoou o tratamento de diversos benefícios concedidos aos trabalhadores.
Entre as situações expressamente afastadas do conceito de uso ou consumo pessoal estão os serviços de planos de assistência à saúde destinados a empregados e seus dependentes quando decorrentes de cláusula compulsória prevista em acordo ou convenção coletiva de trabalho, observados os demais requisitos aplicáveis à apropriação dos créditos.
Também não se consideram de uso ou consumo pessoal, observadas as condições legais e regulamentares, o vale-transporte, o vale-refeição e o vale-alimentação, bem como os benefícios educacionais destinados aos empregados e a seus dependentes quando decorrentes de acordo ou convenção coletiva. No caso dos benefícios educacionais, sua concessão deverá observar os critérios previstos na regulamentação, inclusive quanto à oferta aos empregados e às diferenciações expressamente admitidas.
A regulamentação, portanto, exige uma análise mais cuidadosa dos programas de benefícios das empresas. Não basta concluir genericamente que determinado gasto é “com empregado”. Será necessário verificar qual é o benefício, porque ele é concedido, de que forma é utilizado e se os requisitos previstos na legislação estão preenchidos.
Alguns exemplos práticos
A diferença pode ser visualizada da seguinte forma:
| Situação | Tratamento, em princípio |
| Empresa compra notebooks para seus empregados trabalharem | Não caracterizado como consumo pessoal, observados os requisitos regulamentares e as demais condições para apropriação do crédito. |
| Empresa fornece celular corporativo necessário à atividade do empregado | Não caracterizado como consumo pessoal, se estritamente vinculado às funções e compatível com a necessidade, observados os demais requisitos do crédito. |
| Empresa compra automóvel para utilização particular de sócio | Caracterização como uso ou consumo pessoal. |
| Empresa compra automóvel utilizado por empregado exclusivamente em suas funções | Pode ser afastada a caracterização como consumo pessoal, se atendidos os requisitos regulamentares. |
| Restaurante adquire vinho para fornecimento oneroso aos clientes | Não é consumo pessoal simplesmente por se tratar de bebida alcoólica. |
| Empresa compra bebidas alcoólicas para utilização particular de administradores | Em regra, consumo pessoal. |
| Empresa fornece uniforme aos empregados | Não é considerado consumo pessoal nas condições legais. |
A regulamentação também trata especificamente das estruturas de family office. Quando a sociedade tiver como atividade principal a gestão de bens ou ativos financeiros das pessoas físicas relacionadas indicadas na legislação, os bens e serviços vinculados a essa gestão serão considerados de uso ou consumo pessoal.
Esses exemplos demonstram porque a análise não pode se limitar à descrição contábil da despesa. A destinação efetiva será decisiva.
Qual é a consequência quando houver consumo pessoal?
A consequência principal é direta: fica vedada a apropriação dos créditos de IBS e CBS.
O § 5º do art. 57 da LC nº 214/2025 estabelece expressamente essa vedação. Os regulamentos, por sua vez, determinam que, quando o bem ou serviço for considerado de uso ou consumo pessoal e já houver crédito, deverá ser realizado o respectivo estorno por meio de documento fiscal vinculado à aquisição, com identificação do valor do tributo e da pessoa física destinatária.
Esse último ponto merece especial atenção. A regulamentação exige a identificação da pessoa física destinatária.
Consequentemente, controles que hoje muitas empresas mantêm apenas para fins contábeis, de recursos humanos ou de política interna poderão passar a ter impacto direto na apuração tributária.
Quem utiliza determinado veículo? Para qual empregado foi fornecido o aparelho celular? O equipamento é exclusivamente profissional? O benefício decorre de convenção coletiva? O gasto é da empresa ou representa benefício particular do administrador?
Essas perguntas deixam de ser apenas questões administrativas e passam a interferir diretamente no crédito de IBS e CBS.
E se um bem inicialmente empresarial for posteriormente destinado ao uso particular?
Essa é uma situação que merece cuidado. A LC nº 227/2026 alterou a disciplina aplicável a determinadas operações não onerosas ou realizadas por valor inferior ao de mercado.
Em sua redação atual, o art. 5º da LC nº 214/2025 prevê a incidência do IBS e da CBS em determinadas situações nas quais bens ou serviços cuja aquisição tenha permitido a apropriação de créditos sejam posteriormente fornecidos gratuitamente ou por valor inferior ao de mercado às pessoas relacionadas indicadas na legislação.
A regulamentação prevê, ainda, hipótese específica para descontos concedidos a empregados e demais pessoas relacionadas. O fornecimento por valor inferior ao de mercado poderá não ser caracterizado como uso ou consumo pessoal quando decorrer de desconto especial e forem observados os limites regulamentares, inclusive quanto ao custo de aquisição ou ao percentual máximo de desconto, conforme o caso.
Na prática, isso reforça a necessidade de acompanhar a mudança de destinação.
Um bem pode ter sido legitimamente adquirido para a atividade empresarial e ter gerado crédito. Se, posteriormente, for desviado para utilização particular de sócio, administrador ou empregado, a análise tributária não termina na data da aquisição.
Se o bem tiver gerado legitimamente crédito na aquisição e, posteriormente, for fornecido gratuitamente ou por valor inferior ao de mercado a sócio, administrador, empregado ou outra pessoa relacionada, poderá ocorrer a incidência de IBS e CBS sobre esse fornecimento, conforme as hipóteses previstas no art. 5º da LC nº 214/2025. Situações de mera alteração de uso, baixa, transferência ou desvio de finalidade deverão ser examinadas conforme sua configuração concreta, inclusive quanto à eventual necessidade de estorno ou ajuste.
É uma mudança importante em relação à visão tradicional de que basta decidir, no momento da entrada da nota fiscal, se existe ou não direito ao crédito.
E se o bem que não gerou crédito for posteriormente vendido?
A LC nº 227/2026 introduziu uma regra interessante no § 9º do art. 57: quando determinado bem não tiver permitido a apropriação de crédito justamente por ter sido considerado de uso ou consumo pessoal e depois for alienado, o contribuinte poderá excluir da base de cálculo o seu valor de aquisição, limitado ao valor da própria alienação, desde que seja possível identificar inequivocamente o bem. Os regulamentos do IBS e da CBS repetem essa regra.
A lógica é evitar uma distorção: se o contribuinte não pôde recuperar o imposto pago na aquisição daquele bem, sua posterior alienação não deve produzir tributação integral sobre uma base que ignore esse custo.
O que as empresas precisam mudar na prática?
A Reforma Tributária amplia consideravelmente o direito ao crédito, mas exige controles mais sofisticados sobre a finalidade das despesas.
Até aqui, muitos sistemas fiscais trabalham principalmente com perguntas como: “é matéria-prima?”, “é insumo?”, “é ativo imobilizado?” ou “é material de uso ou consumo?”.
Com o IBS e a CBS, outra pergunta ganhará espaço: quem efetivamente utiliza esse bem ou serviço e para qual finalidade?
Para aproveitar adequadamente a não cumulatividade, a empresa precisará aproximar informações fiscais, contábeis, patrimoniais e de recursos humanos. Cadastro de ativos, contratos, centros de custo, documentos fiscais, políticas de benefícios e identificação dos usuários de determinados bens precisarão conversar entre si.
Essa preocupação ganha ainda mais importância porque os regulamentos determinam, em determinadas hipóteses de estorno, a identificação da pessoa física destinatária do bem ou serviço.
Conclusão
A não cumulatividade do IBS e da CBS representa uma das maiores mudanças conceituais da Reforma Tributária.
O novo modelo parte de uma lógica de creditamento amplo, abandonando, como regra geral, a necessidade de enquadrar cada aquisição nos tradicionais conceitos de matéria-prima ou insumo. Em contrapartida, a legislação procura impedir que despesas particulares sejam inseridas na atividade empresarial para gerar créditos tributários.
É justamente nesse contexto que ganha importância o conceito de bens e serviços de uso ou consumo pessoal.
A principal mensagem para as empresas é simples: uso pela empresa não é sinônimo de uso pessoal. Uma despesa administrativa ou operacional poderá gerar crédito mesmo sem integrar fisicamente o produto ou serviço vendido. Por outro lado, despesas destinadas ao benefício particular de sócios, administradores, empregados ou pessoas relacionadas podem ter o crédito vedado, salvo as exceções previstas na própria legislação.
Com o Decreto nº 12.955/2026 e a Resolução CGIBS nº 6/2026, essa fronteira ficou mais concreta. Veículos, equipamentos de informática, telefonia, benefícios trabalhistas, imóveis residenciais e uma série de outras despesas passam a exigir análise da destinação, finalidade, beneficiário e documentação.
Por isso, a não cumulatividade do IBS e da CBS não deve ser vista apenas como uma ampliação de créditos. Ela também representa uma mudança na forma como as empresas precisarão classificar e acompanhar suas aquisições.
No novo sistema, tão importante quanto saber o que a empresa comprou será saber por que comprou, para quem disponibilizou e como aquele bem ou serviço é efetivamente utilizado.
A Systax
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